На сьогодні одним із найбільш проблемних питань в адмініструванні податків, крім проблеми зупинення реєстрації податкових накладних, якій слід приділити окрему увагу, є застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 01.02.2022 року по 31.05.2022 року.
Як відомо, із початком повномасштабної військової агресії російської федерації, запровадженням воєнного стану в Україні зупинили роботу основні електронні сервіси адміністрування ПДВ, зокрема єдиний реєстр податкових накладних. Розуміючи об’єктивну ситуацію, що склалася, законодавець на початку березня 2022 року звільнив платників податків від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних до закінчення воєнного стану, потім у травні 2022 року фактично було розблоковано роботу реєстру і на рівні закону було встановлено всім платникам дедлайн до 15 липня 2022 року для реєстрації податкових накладних за цей період.
Разом з тим, значна кількість платників податків опинилася у складній ситуації, адже виконати вимоги законодавця і зареєструвати всі податкові накладні у відведений термін виявилося складно, а подекуди і неможливо. Основна причина – відсутність або недостатність реєстраційного ліміту, адже в цей період його сформувати за рахунок вхідного податкового кредиту було практично нереально, адже постачальникам також потрібен був певний час для реєстрації своїх податкових накладних, а поповнити його за рахунок грошових коштів міг далеко не кожен платник податків, особливо в складних економічних умовах ваєнного стану. Тай за ці декілька місяців у багатьох платників податків накопилася величезна кількість податкових накладних, зареєструвати які чисто фізично часу було недостатньо.
Тож в межах України над значною кількістю платників податків почав висіти «домоклів меч» застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, який десь з початку листопада поточного року почали активно застосовувати податкові органи, проводячи відповідні камеральні перевірки.
Враховуючи, що проблема носить системний характер і стосується значної кількості платників податків в межах усієї держави, була надія на те, що на законодавчому рівні буде зроблено крок на зустріч платникам і їх буде звільнено від застосування штрафних санкцій. Однак, аналіз нещодавно схваленого профільним комітетом парламенту законопроєкту № 7720 від 01.09.2022 р. свідчить, що не так сталося, як гадалося, законодавці зробили мінімальну поблажку щодо податкових накладних, зареєстрованих саме 15 липня 2022 року (податківці наполягали, що якщо податкова накладна зареєстрована у цей день, то це вже порушення, на їх думку положення закону про необхідність реєстрації податкових накладних до 15.07.2022 року свідчить, що останнім днем реєстрації був 14.07.22. Для усунення цієї колізії законопроект замість «… до 15.07.22» застосовує словосполучення «…..не пізніше 15.07.22 р.). Але це тільки крапля в морі, глобально проблему цей законопроект не вирішує, тож надії на законодавця виявилися марними.
Що залишається в такій ситуації платнику податків? Змиритися і сплатити штрафи чи все-таки є якісь можливості для захисту?
Оцінюючи перспективи оскарження рішень про застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, можемо констатувати, що задача є непростою, однак не безнадійною.
Тож якими основними аргументами може озброїтися платник податків, який прийме рішення захищати свої права і оскаржувати рішення про застосування штрафу в суді?
- по-перше варто наголосити, що норма п.112.1. ст.112 ПК України встановлює наявність вини у діянні платника податків як обов’язкову умову юридичної відповідальності за податкові порушення. Зрозуміло, що зареєструвати податкові накладні в період з 01.02.22 по 31.05.2022 року у загальні строки, передбачені ст.201 ПК України було неможливо, тож вина платника податків відсутня;
- по-друге, навіть якщо платник податків не зміг зареєструвати податкові накладні у строк до 15.07.2022 року, встановлений спеціальною правовою нормою п.п. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України слід врахувати, що норма ст.120-1 ПК України, яка передбачає штрафи за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, передбачає відповідальність у разі недодримання строків, встановлених загальною нормою ст.201 ПК України, тоді як за порушення строків, встановлених іншими правовими нормами, зокрема і вказаним підпунктом 69.1 відповідальність не встановлена;
- по третє, не слід забувати, що на сьогодні продовжує діяти з п.52-1. підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, яка передбачає звільнення від відповідальності за порушення податкового законодавства у період дії карантину. Нагадаю, що на даний час карантин триває, одже діє вказана норма. Відомо, що податківці у своїх роз’ясненнях стверджували, що «карантинна» норма у період воєнного стану не діє і слід застосовувати виключно норму п.69.1. перехідних положень ПК. Але хіба законодавець про це сказав? Хіба, встановлюючи умови незастосування відповідальності за період воєнного стану у п.69.1 парламент призупинив чи скасував карантинну норму п.52-1? Ні, ця норма продовжує діяти. Податківці і навіть деякі колеги юристи можуть стверджувати про те, що нібито «воєнна» норма є спеціальною тому при цій колізії саме вона підлягає застосуванню. Така думка деякою мірою не позбавлена права на життя у юридичних дискусіях, але так само має право на життя й інша думка – норми п.52-1 та п.69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України встановлюють різні умови та підстави для звільнення від відповідальності – перша стосується запровадження карантину, друга – застосування воєнного стану, кожна із цих норм є спеціальною для свого випадку, тому при наявності хоча б однієї з цих підстав штрафні санкції не можуть бути застосовані.
У цьому контексті при вирішенні колізії правових норм п. 52.1 та п.69.1 розділу ХХ ПК України якраз доречно згадати і застосувати принцип презумпції правомірності рішення платника податків, адже згідно з п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Безумовно слід очікувати, що самі податківці не сприймуть цих аргументів і будуть штрафувати за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, якщо вона відбулася після 15 липня 2022 року. Однак у ситуації, коли платник податків діяв добросовісно, намагався виконати свій обов’язок щодо реєстрації до цієї дати, однак не зміг це зробити з об’єктивних причин (дійсно, сформувався від’ємний реєстраційний ліміт, накопичилася величезна кількість незареєстрованих податкових накладних, сам реєстр працював далеко не завжди бездоганно), при цьому платник податків спромігся своєчасно і в повному обсязі сплатити суми податкових зобов’язань до бюджету, на нашу думку застосовувати штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, розмір яких може бути дуже відчутним для платника податків, було б по меншій мірі несправедливо.
Так чи інакше, відповідь на ці дискусійні питання в найближчому майбутньому може дати судова практика.
